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Gesellschafterdarlehen: Passivierung einer Verbindlichkeit trotz Rangrücktritts?

Gerade im Mittelstand versorgen Gesellschafter ihre GmbH regelmäßig mit dem Mindeststammkapital von 25.000 EUR, während darüber hinaus benötigte Mittel in der Regel als Gesellschafterdarlehen zur Verfügung gestellt werden. Allerdings kann die Passivierung des Gesellschafterdarlehens in der Bilanz der GmbH bei einer Unternehmenskrise zu einer Insolvenz führen. Denn einer der drei Insolvenzeröffnungsgründe besteht in der bilanziellen Überschuldung (bei negativer Fortführungsprognose).

Die Insolvenzordnung enthält aber einen Kniff, der es ermöglicht, dass Gesellschafterdarlehen die Überschuldungsbilanz nicht negativ beeinflussen: Der sogenannte Rangrücktritt bewirkt, dass das Gesellschafterdarlehen bei der Überschuldungsprüfung nicht als Schuld aufgeführt wird. Jedoch sollte bei der Formulierung des Rangrücktritts auf die Wortwahl - insbesondere bei der Besserungsklausel - geachtet werden.

Letztgenannte Klausel regelt, woraus das Gesellschafterdarlehen in Zukunft zurückgezahlt werden darf. Denn Rangrücktritt bedeutet, dass das betroffene Darlehen erst nach allen anderen Gläubigern, wie zum Beispiel Lieferanten und Banken, befriedigt werden darf.

Lautet die Besserungsklausel zum Beispiel: "Das Gesellschafterdarlehen darf nur aus einem künftigen Handelsbilanzgewinn oder einem etwaigen Liquidationsüberschuss erfüllt werden", greift für die Jahresabschlussbilanz (das ist eine andere als die Überschuldungsbilanz) § 5 Abs. 2a des Einkommensteuergesetzes (EStG). Hiernach muss die Verbindlichkeit erfolgswirksam in voller Höhe ausgebucht werden (Verbindlichkeiten an Ertrag), wobei dieser Ertrag versteuert werden muss und die Gesellschaft somit noch tiefer in die Überschuldung lenken würde.

In einem neueren Urteil sieht das Finanzgericht Niedersachsen (FG) den Anwendungsbereich des § 5 Abs. 2a EStG dagegen nicht eröffnet, denn in der oben aufgeführten Formulierung wird auf den "Handelsbilanzgewinn" Bezug genommen, während der genannte Paragraph nur von "Gewinn" spricht (gemeint ist der Gewinn laut Steuerbilanz).

Es bleibt allerdings abzuwarten, ob der Bundesfinanzhof die Meinung des FG teilen wird.

Hinweis: Sie gehen besser auf Nummer sicher und formulieren die Besserungsklausel wie folgt: "Das Gesellschafterdarlehen darf nur aus einem zukünftigen Gewinn, einem etwaigen Liquidationsüberschuss oder aus sonstigem freien Vermögen erfüllt werden." Denn aufgrund dieser Ergänzung wendet die Finanzverwaltung § 5 Abs. 2a EStG nicht an.