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Sonderausweis: Ermittlung bei Abwärtsverschmelzungen

Das Kapital einer Gesellschaft besteht zum einen aus "von Außen" gebildetem Kapital, das durch Zuführung der Gesellschafter gebildet wurde, beispielsweise bei ihrer Gründung (Nennkapital) oder bei Kapitalerhöhungen bzw. Aufgeldern (Kapitalrücklage). Zum anderen besteht es aus "von Innen" gebildetem Kapital, das die Gesellschaft aus sich selbst heraus erwirtschaftet hat. Hierzu zählen zum Beispiel Gewinnrücklagen, Gewinnvorträge oder auch der Jahresüberschuss als Teil des Eigenkapitals.

Rein steuerlich ist unbedingt zwischen diesen beiden Kapitalsorten zu unterscheiden, denn die Rückführung des von Außen gebildeten Kapitals an die Gesellschafter darf nicht zu Einkünften führen. Nur das von der Gesellschaft selbst erwirtschaftete Kapital führt zu Einkünften aus Kapitalvermögen. Bei Ausschüttungen unterstellt der Gesetzgeber, dass zunächst das von Innen gebildete Kapital ausgezahlt wird.

Beispiel: Eine GmbH verfügt über eine Kapitalrücklage von 20.000 EUR, die im Rahmen einer Kapitalerhöhung durch Zuzahlung der Gesellschafter gebildet wurde. Darüber hinaus verfügt sie über einen Gewinnvortrag von 30.000 EUR. Die Gesellschaft tätigt eine Ausschüttung von 40.000 EUR. Da das von Innen gebildete Kapital lediglich 30.000 EUR umfasst, handelt es sich bei den übrigen 10.000 EUR um eine Rückführung von Kapital. Das heißt, die Ausschüttung von 40.000 EUR ist beim Gesellschafter nur in Höhe von 30.000 EUR zu versteuern. Die restlichen 10.000 EUR werden mit seinen Anschaffungskosten verrechnet.

Zeitweise wandeln Kapitalgesellschaften ihre Kapitalien jedoch durch Beschlüsse um, zum Beispiel um das Nennkapital zu erhöhen. Bedienen sie sich dabei des von Innen gebildeten Kapitals, muss das bei einer Feststellung ausdrücklich festgehalten werden, da es bei einer eventuellen späteren Kapitalherabsetzung bei den Gesellschaftern vesteuert werden muss.

Diesen Zweck erfüllt der sogenannte Sonderausweis. Zu einem solchen kann es unter Umständen auch bei Abwärtsverschmelzungen kommen, das heißt bei Verschmelzungen einer Mutter- auf ihre Tochtergesellschaft. Die Ermittlung des Sonderausweises erfolgt dabei anhand einer komplexen Vorgehensweise und kann im Extremfall zur Feststellung eines solchen führen, obwohl gar kein von Innen gebildetes Kapital betroffen ist. So auch bei einer GmbH, die dagegen beim Finanzgericht Baden-Württemberg geklagt hat. Mit Verweis auf den hier eindeutigen Gesetzeswortlaut schmetterten die Richter die Klage jedoch ab.